עובדות
המערער 1, שלמה ריזמן ("המערער" או "ריזמן"), הינו תושב ישראל, מהנדס בהשכלתו, סא"ל במיל, ששירת בסיירת מטכ"ל, מנהל ומחזיק ב-100% ממניותיה של המערערת 2, ש. ריזמן בע"מ ("המערערת").
המערערת היא חברה משפחתית כמשמעותה בסעיף 64א לפקודת מס הכנסה והמערער הינו הנישום המיַיצג.
בשנת 1986 ייסד המערער חברה פרטית בשם אזימוט טכנולוגיות בע"מ ("אזימוט") העוסקת בפיתוח, ייצור, שיווק ומכירה של מערכות ניווט לווין ,אלקטרו-אופטיקה, ותקשורת נתונים המיועדים לשימוש צבאי ואזרחי.
המערער שימש כיו"ר דירקטוריון באזימוט והחזיק במישרין ובעקיפין בכ-56% ממניותיה.
משנת 1986 ועד לשנת 2003 שימש המערער כמנכ"ל ויו"ר דירקטוריון של אזימוט. ואילו בשנת 2003, בְּשל מגבלות רגולטוריות, חדל לכהן כמנכ"ל אזימוט והמשיך לכהן כיו"ר דירקטוריון פעיל.
ביום 20.7.2000 נרשמו מניותיה של אזימוט למסחר בבורסה לניירות-ערך בתל-אביב.
המערער הודיע על בחירתו בחלופה הקבועה בסעיף 101(א)(2) לפקודת מס הכנסה (כנוסחו באותו מועד), דהיינו לדחות את מועד חבות המס בגין הרישום למועד מכירת המניות בפועל.
בשנת 2002 הוקצו 19% ממניות החברה למשקיע זר ("המשקיע הזר"), וכתוצאה החזיק המערער בכ-59% ממניות אזימוט. ואילו בשלהי שנת 2008 רכשה חברת אלביט מערכות בע"מ ("אלביט") את מניות המשקיע הזר.
בשנת 2009 הֵחל מו"מ בין אלביט למערער בכדי לברר את ההיתכנות למכירת זכויותיו באזימוט. הצדדים (המערער ואלביט) הגיעו להסכמות על מתווה העסקה, שעיקרם הוא התמורה שתשולם למערער בעבור מכירת כל זכויותיו הקשורות לאזימוט.
לטענת המערערים נקודת המוצא בהסכמות אלו הייתה שהמערער יהא רתום להצלחת המיזוג ולצורך כך גם יעביר לאלביט את המוניטין שלו בתחום הפעילות של אזימוט.
אלביט רצתה להיות בעלת מניות יחידה באזימוט ולפיכך במקביל לרכישת כל זכויות המערער, היא רכשה את כל יתרת המניות המוחזקות בידי הציבור בבורסה (כ-25% ממניות החברה). המערער הסכים לתנאי זה, ובלבד שהתמורה עבור מכירת זכויותיו לא תיפגע. כך היה בפועל: סוכם כי העִסקה תבוצע במתווה של מיזוג משולש הופכי; כאשר, במתווה זה, שנבחר על-מנת לתת מענה למגבלות רגולטוריות שונות, ובכדי שניתן יהא לאשר העִסקה ללא תלות במיעוט בעלי מניות מקרב הציבור, הכרח היה שלכל בעלי המניות תוענק תמורה שאינה פחותה מזו של המערער (בעל השליטה), קרי מחיר אחיד ושווה לכל מניה.
לפי עמדת המערערים המשמעות היא שעל אף שהתמורה עליה סוכם עם המערער שיקפה מכירת כל זכויותיו (לרבות המוניטין שלו), הרי שגם בעלי המניות מהציבור נהנו מהסכמות אלו ו"רכבו על גבו", שכּן התמורה ששולמה להם כללה הלכה למעשה גם את רכיב המוניטין של המערער.
ביום 24.1.2010, נחתם הסכם בין אלביט לבין אזימוט, תוך שהמערער נדרש לחתום באופן אישי על ההסכם ("ההסכם").
ביום 14.3.2010 ניתן אישור האסיפה הכללית של חברת אזימוט לביצוע המיזוג. במסגרת ההסכם רכשה חברת אלביט את מלוא מניות אזימוט שהוחזקו בידי המערערת ובעלי מניות אחרים. בהסכם נקבע, כי המערער מתחייב להעביר לאלביט את המוניטין שלו.
המערער הוסיף לכַהן כיו"ר הדירקטוריון גם לאחַר מכירת המניות ונתן שירותי ניהול לאלביט הרוכשת משך כשנתיים לאחַר מועד העִסקה באמצעות חברה בבעלותו.
במסגרת ההסכם, התחייב המערער שלא להתחרות באלביט במשך 4 שנים; וכן, להעמיד את המוניטין שלו בתחומי העיסוק של אזימוט לרשות החברה הממוזגת (התחייבות ללא הגבלת זמן).
דיווחים אודות ההסכם הוגשו בזמן אמת לבורסה, לרשות ניירות-ערך ולרשות המסים, כאשר בכל המסמכים הללו דוּוח גם על העברת מוניטין המערער לאלביט.
פסק הדין
בחלקו השני של פסק-הדין, נדרש השופט שטיין לסיווג חלק מהתמורה שקיבל ריזמן במסגרת עסקת המיזוג כתמורה ממכירת מוניטין, תוך שהוא קובע כי ריזמן ביקש לעשות סיווג מחדש (recharacterization)לחֵלק מהתמורה שקיבל מאלביט במסגרת עסקת המיזוג.
השופט שטיין ניתח את דוקטרינת הסיווג מחדש והִבהיר, כי ברוב רובם של המקרים, ובכפוף לחריגים מעטים וצרים, לא יהא הנישום רשאי לסַווג מחדש את עסקאותיו לצרכי מס; וכי ככלל, סיווג מחדש של עסקאות למטרות מיסוי יכול שייעשה אך ורק לפי דרישת המדינה. כך, הוסיף וציין השופט, כדי להיכנס לגדרו של מקרה חריג כאמור, יהא הנישום חייב להוכיח בראיות ברורות ומשכנעות כי היתה לו סיבה מוצדקת לעַצב את העִסקה כפי שבחר לעַצב אותה, וכי מהותה האמיתית של העִסקה היא זו אשר לה הוא טוען אחרי המעשה. "מדובר בנטל שכנוע כבד, שבעיקרו נועד לקזז את יתרון המידע של הנישום על פני פקיד השומה".
לגופו של עניין, קבע השופט שטיין, כי ריזמן לא הציג ראיות ברורות ומשכנעות שיש בכוחן לפתוח בפניו את שערי החריג לכלל אשר מוֹנע בעדו לסַווג מחדש את העִסקה של מכירת מניותיו שעשה עם אלביט. לדבריו, העִסקה שבוצעה בין אלביט לאזימוט היא עסקת מיזוג; ריזמן היה חופשי לבחור ולהסכים למכירת זכויותיו באזימוט בכל מתווה שיבקש – ובלבד שימצא קונה מרצון; ריזמן בחר להסכים למתווה העִסקה שהוצע על ידי אלביט – רכישה בדרך של מיזוג – וטעמיו שמורים עמו; ומשבחר ריזמן במתווה כאמור כדי ליהנות מיתרונותיו, נגזר עליו לקבל גם את החסרונות הטמונים במתווה ואין לאפשר לו לכפור בו אך ורק לצרכי מס.
לאור זאת, קבע השופט, כי יש לשנות את פסק-הדין קמא גם בעניין המוניטין ולקבוע תחתיו כי יש לייחֵס את מלוא התמורה שקיבל ריזמן מאלביט במסגרת עסקת המיזוג כתמורה ששולמה לו בעד מכירת מניותיו באזימוט.
הרציו של הפס"ד הוא שכמעט לא ניתן לסווג מחדש לצרכי מס עסקה שהוסכמה עם צד ג' לביצוע באופן אחר.
לפס"ד המלא לחצ/י כאן.