כל סטארט-אפ בשלביו הראשונים מקדיש את מרבית זמנו למחקר ופיתוח. בהיעדר מכירות, כספי המשקיעים מהווים כמקור העיקרי למימון הפעילות ומשמשים לתשלום עלויות המחקר והפיתוח.בשלב הזה, מאזני הסטארט-אפ, דו"חות הרווח וההפסד החשבונאיים, והדו"חות שיוגשו לשלטונות מס הכנסה, מציגים בעיקר קבוצת מספרים אחת: עלויות מחקר ופיתוח.
האם ניתן לרשום את עלויות המחקר ופיתוח כהשקעה?
השאלה החשבונאית המרכזית העומדת בפנינו היא: האם ניתן לרשום את עלויות המחקר ופיתוח כהשקעה, כלומר כנכס במאזני החברה? או שמא יש לרשום את אותן עלויות כהוצאות שוטפות, כלומר כהפסדים בדו"חות רווח והפסד של החברה?
על-פי עקרונות החשבונאות המקובלים, כאשר באים לבחון את רישום עלויות המחקר והפיתוח, עלינו להבחין בין שלב המחקר לבין שלב הפיתוח:שלב המחקר הוא שלב מוקדם אשר בו עדיין לא ניתן לדעת האם צפויים רווחים כלכליים, שהינן תנאי הכרחי לרישום העלויות כנכס במאזן. לפיכך, בשלב זה יירשמו כל העלויות בדו"ח רווח והפסד כהוצאות שוטפות. שלב הפיתוח הוא שלב מתקדם בו מיישמים את ממצאי המחקר טרם מימוש הפעילות המסחרית. בשלב זה מאפשרת החשבונאות לרשום את העלויות כנכס במאזני החברה, וזאת אם מתקיימים כמה תנאים מצטברים:
1. קיימת יכולת טכנית להשלים את המוצר עד לשימוש בו או עד למכירתו.
2. בכוונת החברה להשלים את המוצר ולהשתמש בו או למכור אותו.
3. קיימת יכולת להשתמש במוצר בעתיד או למכור אותו.
4. קיימת הוכחת השגת רווחים כלכליות בעתיד.
5. קיימת יכולת כספית להשלים את הפיתוח עד למכירה או השימוש.
6. קיימת אפשרות להפריד את העלויות שהתהוו בשלב הפיתוח מהעלויות האחרות של הסטארט-אפ.
אם התשובה לכל השאלות הללו חיובית, יירשם נכס במאזני החברה ונכס זה יופחת על בסיס שיטתי באופן שישקף את המנגנון על פיו יוכרו ההטבות הכלכליות ממנו. כלומר, ההוצאה תירשם בדו"חות רווח והפסד על פני כמה שנים החל מהשנה בה המוצר או התהליך יהיו זמינים למכירה או לשימוש.
חשוב להדגיש כי התיישנות טכנולוגית או כלכלית יוצרת אי-ודאויות המגבילות את פרק הזמן שבמהלכו עלויות הפיתוח יופחתו. מסיבות אלה, הפחתת הנכס שהוא "עלויות פיתוח" תבוצע בדרך-כלל על פני תקופה של עד חמש שנים.
מהי גישת מס הכנסה בישראל לעלויות מחקר ופיתוח?
עלויות מחקר ופיתוח נסמכות על מרכיבים רבים, נמשכות זמן רב ומעניקות לסטארט-אפ יתרון מתמיד. לפיכך נוהגות רשויות המס לייחס להן אופי הוני, כלומר, לא לאפשר לחברה לנכות ההוצאות לצרכי מס הכנסה.
אולם, כיוון שיוצא לפי זה כי דיני המס אינם מעודדים יזמים להשקיע בפיתוח מפעליהם, קבעו רשויות המס מספר תנאים אשר לו יעמוד המיזם בכולם, יתאפשר לו להכיר בהוצאות מחקר ופיתוח כניכוי מידי לצרכי מס בשנה בה נוצרו. התנאים מופיעים בסעיף 20 לפקודת מס הכנסה:
1. המחקר והפיתוח עוסק בתחום התעשייה, החקלאות, התחבורה או האנרגיה.
2. המחקר אושר בידי הגורם המוסמך על-ידי השר במשרד שבתחום פעולתו נוגע המחקר.
3. במידה והתקבל מענק הוא יופחת מהוצאות המחקר ופיתוח המותרות בניכוי.
4. הוצאות המחקר והפיתוח לא נדרשו בניכוי כהוצאת פחת.
יצוין כי על פי הוראות סעיף 20 לפקודת מס הכנסה, הוצאות מחקר ופיתוח אשר אינן מותרות בניכוי משום שאחד מהתנאים לעיל לא מתקיים, יותרו בניכוי על פני שלוש שנים בשיעורים שווים.